En Uruguay existe un pronunciamiento expreso de la DGI
En Uruguay no existe regulación fiscal específica sobre las criptomonedas. El tratamiento fiscal de las operaciones que involucran estos activos plantea una serie de interrogantes que no tienen respuesta a la luz de la normativa vigente. Es de esperar que se dicte una regulación para dar certidumbre sobre el tratamiento fiscal, al igual que sucedió para el caso de las transacciones con instrumentos financieros derivados.
Recientemente la Dirección General Impositiva (DGI) a través de la Consulta 6419 adoptó la posición de que las criptomonedas son bienes muebles incorporales que no pueden ser consideradas como dinero. Funda su posición en que de acuerdo con el Banco Central del Uruguay (BCU), dinero es "(...) todo activo que se acepta ampliamente como medio de pago. Además de esta función, el dinero también cumple funciones de unidad de cuenta y reserva de valor", siendo que las criptomonedas no cumplen claramente con tales condiciones.
Por lo tanto, cuando se transfiere un bien y se utiliza una criptomoneda como medio de pago no puede considerarse que se está ante un negocio jurídico de compraventa, sino que debe considerarse que se está ante un negocio jurídico de permuta de un bien mueble o inmueble por un bien mueble incorporal.
De conformidad con el Código Civil para estar ante una compraventa es necesario que exista un pago en dinero. Este pago en dinero no existe en tanto la criptomoneda no puede ser considerada como tal, de acuerdo con la DGI.
El hecho de que el negocio sea considerado como una permuta tiene consecuencias fiscales particulares que deben ser tenidas en consideración a la hora de realizar este tipo de transacciones.
En primer debe determinarse la fuente de la renta que se genera en la transferencia de la criptomoneda para quien entrega este activo como medio de pago. Ello dependerá del lugar donde se considera ubicado este activo incorporal, si se considera ubicado en el exterior la renta será de fuente extranjera no gravada por impuesto a la renta y si se considera ubicado en Uruguay estará sujeto a imposición a la renta. Esto es un aspecto que no tiene una respuesta en base a la normativa actual y no puede determinarse aplicando los criterios tradicionales de determinación de la fuente.
Por otra parte, para la valuación de los bienes que se reciben por permuta corresponderá aplicar la norma de rentas en especie prevista en el Decreto 150/007 reglamentario del IRAE. Esta disposición en general adopta al valor en plaza como criterio de valuación de los bienes recibidos por permuta, excepto en el caso de los inmuebles los cuales se deben valuar por el valor real vigente determinado por la Dirección Nacional de Catastro, en general menor al valor de mercado considerado entre las partes para realizar la transacción.
Para quien adquiere un inmueble utilizando una criptomoneda como medio de pago, cuando eventualmente proceda a enajenar dicho inmueble, para determinar la renta gravada por impuesto a la renta no podrá computar como costo el valor de mercado de las criptomonedas entregadas como forma de pago, sino que tendrá que computar como costo el valor real fijado por la Dirección Nacional de Catastro vigente a la fecha de cuando adquirió el inmueble, seguramente menor al valor de mercado considerado para realizar la transacción. Ello determinará el pago de un impuesto a la renta sobre una renta mayor que no será percibida efectivamente por el enajenante.
El hecho de considerar a las criptomonedas como un bien mueble incorporal que no es dinero plantea también un problema para el IVA. Si se entiende que se está ante una permuta, se trata de dos transferencias potencialmente gravadas con IVA. El IVA sobre la transferencia de criptomonedas solo resultará aplicable si se considera que estos activos incorporales se encuentran localizados en Uruguay, aspecto que como mencionamos no está resuelto dadas las características de este activo.
Este aspecto no fue resuelto en la Consulta 6419 pues la misma refiere a una transacción entre dos personas físicas no contribuyentes de IVA en la cual una transfiere un inmueble y la otra entrega criptomonedas como medio de pago de dicho inmueble.
Recientemente se ha elaborado un proyecto de ley por el cual se pretende otorgar a las criptomonedas el mismo tratamiento fiscal que el otorgado a la moneda extranjera y que considera a las criptomonedas como activos localizados en el exterior. De prosperar este proyecto de ley se estará dando una solución que está más alineada a la realidad económica imperante en las transacciones que involucran a las criptomonedas.
Bolivia: Todavía no ha existido un pronunciamiento expreso del Servicio de Impuestos Nacionales pero existen reglas claras para seguir la misma calificación de Uruguay.
El tratamiento tributario del uso de criptomonedas todavía no ha merecido un pronunciamiento expreso del Servicio de Impuestos Nacionales. Sin embargo, existe una base legal suficiente para confirmar que su uso sería calificado como una permuta.
El gobierno boliviano no las reconoce como monedas de curso legal. El Banco Central de Bolivia fue, en principio, contundente al prohibir, a través de la Resolución de Directorio No. 44/2014 de 6 de mayo, el uso de monedas no emitidas o reguladas por estados, países o zonas económicas no autorizadas por el Banco Central de Bolivia en el ámbito del sistema de pagos nacional. Esta entidad reemplazó la resolución antes citada por la No. 144/2020 de 15 de diciembre de 2020. En esta última, dispuso la prohibición a las entidades financieras el uso, comercialización y negociación de criptoactivos en el sistema de pagos nacional por no constituirse en moneda de curso legal en el país.
Según el Código Civil, la venta es un contrato por el cual el vendedor transfiere la propiedad de una cosa o transfiere otro derecho al comprador por un precio en dinero. Dado que, de conformidad con el Banco Central de Bolivia, las criptomonedas no son una moneda de curso legal, su uso para la compra de un bien no podría considerarse una compraventa sino una permuta.
La permuta, según la norma fiscal boliviana, es considerada una doble venta. Esto tendrá repercusiones para el Impuesto al Valor Agregado (IVA) y para el Impuesto a las Transacciones (IT) – Impuesto Municipal a las Transferencias de Inmuebles y Vehículos Automotores (IMT), según corresponda al tipo de operación.
Si una persona, por ejemplo, decide adquirir un vehículo empleando criptomonedas, estas serán las consecuencias fiscales de los tres impuestos antes señalados:
Para el IVA, cada parte tendrá que facturar su propia venta (salvo bienes inmuebles o ventas no comprendidas por no ser habituales o estar excluidas). El propietario del vehículo deberá facturar la transferencia y el adquiriente de este deberá facturar las criptomonedas; ambos al precio de venta en plaza[1]. En una venta propiamente dicha, el propietario del vehículo debía facturar su transferencia de todos modos, lo que importa la generación de un débito fiscal. En el caso de la permuta, sin embargo, recibirá un crédito fiscal equivalente al débito fiscal emergente de la enajenación de las criptomonedas, lo que provocará el neteo entre débito y crédito fiscal. Así, si el vehículo tiene un valor en plaza de USD 10.000, en una venta tradicional, el propietario habría recibido USD 8.700 líquidos y habría pagado USD 1.300 por concepto de IVA. En una permuta, compensará los USD 1.300 con el crédito fiscal que reciba de haber “comprado” criptomonedas; si estas tienen el mismo valor que el vehículo, entonces el propietario recibirá USD 10.000 líquidos. Caso contrario sucede con el propietario de las criptomonedas, quien originalmente solo debió haber recibido crédito fiscal, no haber generado débito fiscal. En el mismo escenario, el crédito fiscal de USD 1.300 que obtuvo se neteará con los USD 1.300 de débito fiscal emergentes de la enajenación de las criptomonedas; es decir, solo recibirá el vehículo (perdiendo el derecho de crédito fiscal al que originalmente tenía derecho).
Algo similar, excluyendo la generación de débito y crédito fiscal, sucede con el IT y el IMT. En estos impuestos, el propietario del vehículo deberá pagar el IT o el IMT, según el tipo de operación, mientras que el propietario de las criptomonedas deberá pagar el IT. En una venta tradicional, el propietario de las criptomonedas no tendría que pagar este impuesto, pues no estaría vendiendo nada.
En suma, las implicancias fiscales serán mayores para los propietarios de criptomonedas, pues estarán perfeccionando un hecho generador que, en una venta tradicional, sería inexistente.
Paraguay: Aún sin un pronunciamiento expreso de la autoridad tributaria la calificación como permuta del negocio se ajusta a la normativa fiscal.
La Subsecretaría de Estado de Tributación (“SET”), no se ha pronunciado sobre el tratamiento fiscal de las operaciones en las que se utilizan criptomonedas como medios de cambio. Tampoco existe una definición legal sobre las mismas, pero, el Banco Central del Paraguay emitió su postura por medio de un comunicado emitido el 19 de septiembre de 2020, aclarando que, al no ser emitidas por ningún Banco Central, carecen de curso legal o fuerza cancelatoria en el país. Esto implica que las criptomonedas no se consideran como medios de cambio oficiales aceptados por las autoridades de Paraguay, tales como billetes o monedas, por lo que no gozan de la garantía del Estado.
Teniendo en cuenta lo anterior, ante la ausencia de normativas que otorguen una definición legal a las criptomonedas, sólo pueden ser considerados como activos intangibles. Desde el punto de vista fiscal, en Paraguay existen argumentos suficientes para sostener que, hoy, la operación recibe el tratamiento que corresponde a una permuta de activos y no a una compraventa. Esto debido a que la compraventa implica la transferencia de la propiedad de una cosa u otro derecho patrimonial por un precio en dinero, conforme al Código Civil paraguayo.
En este contexto, la operación de permuta tiene consecuencias fiscales en el marco del Impuesto al Valor Agregado (“IVA”) y también para el impuesto sobre la renta que aplique, dependiendo del lugar de residencia fiscal del contribuyente. En todos los casos, la permuta se considera como una doble venta, por lo que deberán seguirse las reglas establecidas en cada impuesto para conocer el impacto fiscal correspondiente.
Es importante tener en cuenta que, si ambas partes son personas físicas con residencia fiscal en Paraguay en una operación de permuta en la que uno de los bienes transferidos sean criptomonedas y el otro sea un inmueble, se generará la particularidad de que para el enajenante de las criptomonedas, la transferencia estará gravada por el IVA a la tasa del 10%, aplicable sobre el valor de transferencia; y, para el enajenante del inmueble la operación no estará alcanzada, pues el IVA no grava la enajenación de bienes inmuebles por parte de este tipo de contribuyentes. No obstante lo anterior, la operación se deberá documentar con facturas emitidas por ambas partes, declarando los valores de cada tipo de bienes, en la columna exenta o gravada, según corresponda.
Además, el enajenante de las criptomonedas deberá determinar la ganancia de capital generada por la transferencia de este activo intangible en el marco del Impuesto a la Renta Personal, bajo la categoría de Rentas y Ganancias de Capital (“IRP-RGC”). La tasa general del 8% del IRP-RGC se aplica sobre el menor de los siguientes valores: (i) 30% del valor de venta; o, (ii) diferencia entre precio de venta -valor de transferencia consignado en factura emitida- y precio de compra de las criptomonedas más gastos de venta. En ambos casos, el valor o precio de venta utilizado será el valor acordado entre las partes para la enajenación de las criptomonedas. Es fundamental acotar que, a fin de calcular la base imponible considerando el precio de compra de las criptomonedas, la adquisición debe estar debidamente documentada por medio de facturas a través de las cuales se documente la compra de las criptomonedas. Quien recibe el inmueble, por su parte, debe considerar como costo de adquisición del inmueble, el valor de las criptomonedas que fueron transferidas, siguiendo las reglas de la permuta establecidas en el IRP-RGC.
En contrapartida, el que enajena el bien inmueble debe determinar el IRP-RGC aplicando el mismo método para determinar la ganancia de capital de la operación, es decir, considerando el menor de los siguientes valores, sobre el cual se aplicará la tasa del 8% del IRP-RGC: (i) 30% del valor de venta del inmueble; o, (ii) diferencia entre precio de venta y precio de compra del bien inmueble más gastos de venta. En ese mismo sentido, el que recibe las criptomonedas en el marco de la permuta, debe considerar como costo de adquisición el valor asignado por las partes para la enajenación del bien inmueble, siguiendo las mismas reglas de la permuta.
Por último, es importante señalar que el 14 de julio del corriente año se ingresó a la Cámara de Senadores un proyecto de ley que pretende regular la industria y comercialización de las criptomonedas, pero a la fecha, los legisladores no han estudiado la cuestión.
[1] Ley 843, art. 5.